2010年注册会计师《税法（二）》内部讲义
第六章关税法
◆本章考情分析
关税法是历年考试中比较重要的一章，其重要性在于关税是进口增值税和进口消费税计算的基础，关税计算的是否正确会直接影响后续其他税种的计算，几乎每年都与进口增值税、消费税混合出计算、综合题型。又由于关税在各税种中具特殊性的规定多，也容易命制客观题。最近3年关税法一章的平均分值为4分，题型题量分析见下表：
最近3年题型题量分析
◆本章内容：9节
第一节关税基本原理
第二节征税对象与纳税义务人
第三节进出口税则★
第四节原产地规定
第五节关税完税价格★★
第六节应纳税额的计算★★
第七节税收优惠★
第八节行李和邮递物品进口税
第九节征收管理★
第一节关税基本原理（了解，能力等级1）
一、关税的概念
关税是海关依法对进出境货物、物品征收的一种税。
【解释1】所谓“境”指关境，又称“海关境域”或“关税领域”，是国家《海关法》全面实施的领域。关境与国境有时不一致。
【解释2】海关在征收进口货物、物品关税的同时，还代征进口增值税和消费税。
二、关税分类与计税方法关税分类
关税的计税方法比例税率、定额税率、复合税率和滑准税率等形式
五、世贸组织与关税谈判——我国2001年12月正式成为世贸组织成员。
六、关税的作用
（一）维护国家主权和经济利益
（二）保护和促进本国工农业生产的发展
（三）调节国民经济和对外贸易
（四）筹集国家财政收入
【例题·单选题】根据进出口商品价格的变动而税率相应增减的进出口关税属于（）。
A.从价税
B.从量税
C.滑准税
D.复合税
【答案】C
【解析】滑准税亦称滑动税，是对进出口税则中的同一种商品按其市场价格标准分别制订不同价格档次的税率而征收的一种关税。根据进出口商品价格的变动而税率相应增减的进出口关税。
第二节征税对象及纳税人（了解，能力等级1）
一、关税的征税对象：是准允进出境的货物和物品。
【例题·多选题】下列各项中，属于关税法定纳税义务人的有（）。
A.进口货物的收货人
B.进口货物的代理人
C.出口货物的发货人
D.出口货物的代理人
【答案】AC
第三节进出口税则
本节结构：
进出口税则概况
商品分类目录
税则归类
税率及运用
一、进出口税则概况（了解，能力等级1）
进出口税则是一国政府根据国家关税政策和经济政策，通过一定立法程序制定公布实施的进出口货物和物品应税的关税税率表。
二、税则商品分类目录（能力等级1）
税号及所对应的货品名称以海关合作理事会制定的国际通用的协调编码（H.S编码）为基础。分21类、97章。我国现行税则的前六位编码等效于HS编码。
三、税则归类（能力等级1）
步骤如下：
1.了解需要归类的进出口商品的构成、材料属性、成分组成、特性、用途和功能。
2.查找有关商品在税则中拟归的类、章及税号。对于原材料性质的货品，应首先考虑按其属性归类；
对于制成品，应首先考虑按其用途归类。
3.将考虑采用的有关类、章及税号进行比较，筛选出最为适合的税号。
4.通过上述方法难以确定的税则归类商品，可运用税则总归类的有关条款来确定其税号。进口地海关无法解决的归类问题，应报海关总署明确。
【例题·单选题】在进行税则归类时，对于制成品，应首先考虑按（）归类。
A.按其用途
B.按其属性
C.按其主要材质
D.按其销售对象
【答案】A
【例题·单选题】进口地海关无法解决的归类问题，应报（）明确。
A.当地外经贸部门
B.海关总署
C.国务院
D.财政部
【答案】B
四、关税税率及运用（熟悉，能力等级2）
（一）进口关税税率：
进出口税则是一国政府根据国家关税政策和经济政策，通过一定的立法程序制定公布实施的进出口货物和物品应税的关税税率表。
1.种类：
进口关税分为最惠国税率、协定税率、特惠税率、普通税率、关税配额税率共五种税率，一定时期内可实行暂定税率。
2.计征办法：
进口商品多数实行从价税，对部分产品实行从量税、复合税、滑准税。
从量税是以进口商品的重量、长度、容量、面积等计量单位为计税依据。
其特点是：税额计算简便，通关手续快捷，并能起到抑制质次价廉商品或故意低瞒价格商品的进口。
复合税是对某种进口商品同时使用从价和从量计征的一种计征关税的方法。
其特点是：既可以发挥从量税抑制低价商品进口的特点，又可以发挥从价税税负合理、稳定的特点。
滑准税是一种关税税率随进口商品价格由高到低而由低到高设置计征关税的方法。
其特点是：可保持滑准税商品的国内市场价格的相对稳定，尽可能减少国际市场价格波动的影响。
【例题·单选题】关税税率随进口商品价格由高到低而由低到高设置，这种计征关税的方法称为（）。（2009年原制度）
A.从价税
B.从量税
C.复合税
D.滑准税
【答案】D
（二）出口关税税率：
一栏比例税率（20%-40%）。
我国真正征收出口关税的商品只有20种，税率比较低。
（三）特别关税：
包括报复性关税、反倾销税与反补贴税、保障性关税。
【提示】对关税税率的理解要注意以下几方面：
第一，进口税率的选择适用是根据货物的不同原产地而确定的，适用最惠国税率、协定税率、特惠税率的国家或地区的名单，由国务院税则委员会决定。进口商品绝大部分采用从价定率的征税方法，从1997年7月1日起，对部分商品实行从量税、复合税和滑准税。滑准税是一种特殊的从价定率征税。
第二，征收出口关税的货物项目很少，采用的都是从价定率征税的方法。
第三，特别关税的税率根据具体情况另行规定。
第四，原产地不明的货物实行普通税率。
【例题·多选题】以下关于关税税率的表述错误的为（）。
A. 进口税率的选择适用是根据货物的不同启运地而确定的
B. 适用最惠国税率、协定税率、特惠税率的国家或地区的名单，由国务院税则委员会决定
C. 我国进口商品绝大部分采用从价定率的征税方法
D. 原产地不明的货物不与征税
（四）税率的运用: （掌握）
1.进出口货物，应当按照纳税义务人申报进口或者出口之日实施的税率征税。
2.进口货物到达前，经海关核准先行申报的，应当按照装载此货物的运输工具申报进境之日实施的税率征税。
3. 3.进出口货物的补税和退税，应按该进出口货物原申报进口或出口之日所实施的税率。但有特例情况。
【相关链接】予以补税的免税货物的税率规则要与计税依据相结合进行复习。
【例题·单选题】（2007年）下列各项中符合关税法有关规定的是（）。
A.进口货物由于完税价格审定需要补税的，按照原进口之日的税率计税
B.溢卸进口货物事后确定需要补税的，按照确定补税当天实施的税率计税
C.暂时进口货物转为正式进口需要补税的，按照原报关进口之日的税率计税
D.进口货物由于税则归类改变需要补税的，按照原征税日期实施的税率计税
【答案】D
【解析】本题考核进口货物补税、退税时的特殊税率。选项A应按原征税日期的税率征税；选项B应按其原运输工具申报进口日期所实施的税率征税，如进口日期无法查明的，可按确定补税当天实施的税率征税；选项C按照原申报正式进口之日实施的税率征税。（参见教材210页）
第四节原产地规定（了解，能力等级1）
原产地规定：
我国采用的原产地标准有两个：全部产地生产标准、实质性加工标准。
全部产地生产标准是指进口货物完全在一个国家内生产或制造，该国即为该货物的原产国。
实质性加工标准是确定两个以上国家参与生产的产品的原产国的标准，以最后一个具备实质性加工的国家为原产国。实质性加工是指：（1）产品加工后，在进出口税则中四位数税号一级的税则归类已经有了改变。（2）加工增值占新产品总值超过30%及以上的。
【相关链接】原产地的确定直接影响进口关税税率的确定。
第五节关税完税价格（掌握，能力等级3）
本节结构：
一般进口货物的完税价格
特殊进口货物的完税价格
出口货物的完税价格
进出口货物完税价格中的运输及相关费用、保险费的计算
完税价格的审定
一、一般进口货物的完税价格（掌握，能力等级3）
关税完税价格是海关以进出口货物的实际成交价格为基础，经调整确定的计征关税的价格。
（一）以成交价格为基础的完税价格。
进口货物的完税价格包括货物的货价、货物运抵我国境内输入地点起卸前的运输及其相关费用、保险费。
进口货物完税价格＝货价＋采购费用（包括货物运抵中国关境内输入地起卸前的运输、保险和
其他劳务等费用）。
进口货物完税价格所包含的因素可用以下图表表示：
完税价格的构成因素不计入完税价格的因素
基本构成：货价+至运抵口岸的运费+保险费
综合考虑可能调整的项目：
●买方负担、支付的中介佣金、经纪费
●买方负担的包装、容器的费用
●买方付出的其他经济利益
●与进口货物有关的且构成进口条件的特许权使用费●向自己采购代理人支付的购货佣金和劳务
费用
●货物进口后发生的安装、运输费用
●进口关税和进口海关代征的国内税
●为在境内复制进口货物而支付的费用
●境内外技术培训及境外考察费用
实付或应付价格调整规定如下：
需要计入完税价格的项目不需要计入完税价格的项目
下列费用或者价值未包括在进口货物的实付或者应付价格中，应当计入完税价格：
①由买方负担的除购货佣金以外的佣金和经纪费。
“购货佣金”指买方为购买进口货物向自己的采购代理人支付的劳务费用。“经纪费”指买方为购买进口货物向代表买卖双方利益的经纪人支付的劳务费用；
②由买方负担的与该货物视为一体的容器费用；
③由买方负担的包装材料和包装劳务费用；
④⑤⑥下列费用，如能与该货物实付或者应付价格区分，不得计入完税价格：①厂房、机械、设备等货物进口后的基建、安装、装配、维修和技术服务的费用；
②货物运抵境内输入地点之后的运输费用；
③进口关税及其他国内税。
（1）由买方负担的除购货佣金以外的佣金和经纪费。
“购货佣金”指买方为购买进口货物向自己的采购代理人支付的劳务费用。“经纪费”指买方为购买进口货物向代表买卖双方利益的经纪人支付的劳务费用；
下列费用，如能与该货物实付或者应付价格区分，不得计入完税价格：
（1）厂房、机械、设备等货物进口后的基建、安装、装配、维修和技术服务的费用。
（2）货物运抵境内输入地点之后的运输费用、保险费和其他相关费用。
（3）进口关税及其他国内税收。
【例题·多选题】下列未包含在进口货物价格中的项目，应计入关税完税价格的有（）。（2008年）
A.由买方负担的购货佣金
B.由买方负担的包装材料和包装劳务费
C.由买方支付的进口货物在境内的复制权费
D.由买方负担的与该货物视为一体的容器费用
【答案】BD
【例题·计算题】某进出口公司从美国进口一批化工原料共500吨，货物以境外口岸离岸价格成交，单价折合人民币为20000元，买方承担包装费每吨500元，另向卖方支付的佣金每吨1000元人民币，另向自己的采购代理人支付佣金5000元人民币，已知该货物运抵中国海关境内输入地起卸前的包装、运输、保
险和其他劳务费用为每吨2000元人民币，进口后另发生运输和装卸费用300元人民币，计算该批化工原料的关税完税价格。
【答案】（20000+500+1000+2000）×500=1175（万元）。
【解析】记入进口货物完税价格的，包括货价、支付的佣金（不包括买方向自己采购代理人支付的购货佣金）、买方负担的包装费和容器费、进口途中的运费（不包括进口后发生的运输装卸费）。
（二）进口货物的海关估价方法
对于价格不符合成交条件或成交价格不能确定的进口货物，由海关估价确定。海关估价依次使用的方法包括：
1．相同或类似货物成交价格方法
2．倒扣价格方法
3．计算价格方法
4．其他合理的方法
使用其他合理方法时，应当根据《完税价格办法》规定的估价原则，以在境内获得的数据资料为基础估定完税价格。但不得使用以下价格：
（1）境内生产的货物在境内的销售价格；（2）可供选择的价格中较高的价格；（3）货物在出口地市场的销售价格；（4）以计算价格方法规定的有关各项之外的价值或费用计算的价格；（5）出口到第三国或地区的货物的销售价格；（6）最低限价或武断虚构的价格。
二、特殊进口货物完税价格（熟悉，能力等级2）
（一）加工贸易进口料件及其制成品
1.进口时需征税的进料加工进口料件，以该料件申报进口时的价格估定。
2.内销的进料加工进口料件或其制成品，以料件原进口时的价格估定。
3.内销的来料加工进口料件或其制成品，以料件申报内销时的价格估定。
4.出口加工区内的加工企业内销的制成品，以制成品申报内销时的价格估定。
5.保税区内的加工企业内销的进口料件或其制成品，分别以料件或制成品申报内销时的价格估定。
6.加工贸易加工过程中产生的边角料，以申报内销时的价格估定。
（二）保税区、出口加工区货物
（三）运往境外修理的货物。
运往境外修理的机械器具、运输工具或其他货物，出境时已向海关报明，并在海关规定期限内复运进境的，应当以海关审定的境外修理费和料件费为完税价格。
（四）运往境外加工的货物。
运往境外加工的货物，出境时已向海关报明，并在海关规定期限内复运进境的，应当以海关审定的境外加工费和料件费以及该货物复运进境的运输及其相关费用、保险费估定完税价格。
【例题·单选题】某企业2009年5月将一台账面余值55万元的进口设备运往境外修理，当月在海关规定的期限内复运进境。经海关审定的境外修理费4万元、料件费6万元。假定该设备的进口关税税率为30%，则该企业应缴纳的关税为（）。
A.1.8万元
B.3万元
C.16.5万元
D.19.5万元
【答案】B
【解析】本题考核关税的计算问题。运往境外修理的机械器具、运输工具或者其他货物，出境
时已向海关报明并在海关规定的期限内复运出境，应当以境外修理费和料件费审查确定完税价格。因此应缴纳的关税＝（4＋6）×30%＝3（万元）
（五）暂时进境货物。对于经海关批准的暂时进境的货物，应当按照一般进口货物估价办法的规定估定完税价格。
（六）租赁方式进口货物。租赁方式进口的货物中，以租金方式对外支付的租赁货物，在租赁期间以海关审定的租金作为完税价格；留购的租赁货物，以海关审定的留购价格作为完税价格；承租人申请一次性缴纳税款的，经海关同意，按照一般进口货物估价办法的规定估定完税价格。
（七）留购的进口货样等。对于境内留购的进口货样、展览品和广告陈列品，以海关审定的留购价格作为完税价格。
（八）予以补税的减免税货物。减税或免税进口的货物需予补税时，应当以海关审定的该货物原进口
时的价格，
扣除折旧部分价值作为完税价格，其计算公式如下：
完税价格＝海关审定的该货物原进口时的价格×[1－申请补税时实际已使用的时间（月）÷（监管年限×12）]
（九）以其他方式进口的货物
以易货贸易、寄售、捐赠、赠送等其他方式进口的货物，应当按照一般进口货物估价办法的规定，估定完税价格。
【例题·计算题】2007年9月1日某公司由于承担国家重要工程项目，经批准进口了一套电子设备。使用2年后项目完工，2009年8月31日公司将该设备出售给了国内另一家企业，并向海关办理申报补税手续。该电子设备的到岸价格为300万元，2007年进口时该设备关税税率为12%，2009年转售时该设备关税税率为7%，海关规定的监管年限为5年，按规定公司应补交的关税。
【解析】应补税额=300×[1-（2×12）/（5×12）] ×7%=12.6（万元）。
【例题·单选题】某企业2009年5月将一台账面余值55万元的进口设备运往境外修理，当月在海关规定的期限内复运进境。经海关审定的境外修理费4万元、料件费6万元。假定该设备的进口关税税率为30％，则该企业应缴纳的关税为（）。（2009年）
A．1.8万元 B．3万元 C．16.5万元 D．19.5万元
【答案】B
【解析】该企业应缴纳关税=（4+6）×30％=3（万元）。
【例题·单选题】（2008年）2006年6月1日，某公司经批准进口一台符合国家特定免征关税的科研设备用于研发项目，设备进口时经海关审定的完税价格折合人民币800万元（关税税率为10%），海关规定的监管年限为5年；2008年5月31日，公司研发项目完成后，将已计提折旧200万元的免税设备出售给国内另一家企业。该公司应补缴关税（）。
A.24万元
B.32万元