第12卷第4期上海财经大学学报Vol112No14 2010年8月Journal of Shanghai University of Finance and Economics Aug12010中图分类号:D922 文献标识码:A 文章编号:100920150(2010)0420019208
国际税收协定适用于合伙企业及其所得课税的问题———以中国执行双边税收协定为视角
廖益新
(上海财经大学法学院,上海200433)
摘 要:合伙企业本身享受协定待遇的主体资格,取决于合伙企业具备协定意义上的缔约国一方居民纳税人身份的三项要件。在合伙企业本身不具备适用协定待遇主体资格情况下,合伙人是否有资格就其通过合伙企业取得的所得份额享受其居住国对外签订的协定待遇,取决于其居住国税法上是否将合伙企业所得分配至各合伙人名下课税。为此,所得来源国一方在确定合伙人是否有权主张适用税收协定待遇问题上,应考虑合伙企业所得在合伙人居住国税法上的课税处理情况。为解决由于缔约国双方关于合伙企业课税制度差异引起的“识别冲突”所造成的国际双重征税和双重未征税问题,居住国一方应在尊重和考虑所得来源国一方根据国内税法规定适用税收协定的课税处理结果的基础上,决定应否履行协定规定的给予免税或税收抵免救济义务。
关键词:合伙企业;税收协定;国际税收协调
各国所得税法对合伙企业的纳税地位的规定和合伙企业所得的课税处理方式,存在着较大的差异。在多数国家所得税法上,合伙企业本身属于税收虚体(tax t ransparent entity),不具有独立的纳税实体(taxable entity)地位,合伙企业的所得应分配到各合伙人的名下,由各合伙人就他们各自的合伙企业所得份额计算缴纳相应的所得税。而有些国家的所得税法则赋予合伙企业纳税实体地位,合伙企业与具有企业法人资格的公司一样是独立的纳税主体,应就合伙企业的所得缴纳公司所得税,合伙人从合伙企业税后利润分配获得的是股息、红利性质的投资收益。①在税收协定的缔约国双方各自国内所得税法关于合伙企业的纳税地位及其所得课税方式规定存在上述差异的情况下,会引发合伙企业本身是否有资格享受有关税收协定规定的优惠待遇,以及对合伙企业所得课税如何适用这类双边税收协定等一系列复杂问题,并因此而导致合伙企业所得的国际重复征税或双重未征税。
中国自2000年1月1日起对合伙企业停止征收企业所得税,改由合伙人就其通过合伙企业取得的生产经营所得缴纳个人所得税。②2008年1月1日起生效施行的《中华人民共和国企业所得税法》第1条第2款,进一步明确了企业所得税的纳税主体不包括个人独资企业和合伙企业。但值得注意的是,根据《企业所得税法实施条例》第2条的解释,上述个人独资企业和合伙企业,是指依照中国法律、行政法规成立的个人独资企业、合伙企业(为便于阐述分析问题,
收稿日期:2010205221
基金项目:司法部科研项目“国际税收协定适用问题研究”(项目号03SFB2006)的部分研究成果。
作者简介:廖益新(1957-),男,湖南郴州人,上海财经大学法学院教授。
02 上海财经大学学报 2010年第4期
本文以下将此类依照中国法律成立的合伙企业统称为中国合伙企业),不包括依照外国(地区)法律设立的个人独资和合伙企业(本文以下将这类合伙企业统称为外国合伙企业)。③因此,外国合伙企业,仍然属于中国企业所得税法意义上的纳税主体。由于在中国现行企业所得税法下,外国合伙企业和中国合伙企业的纳税地位不同,前者与具有独立法人资格的公司一样在税法上享有纳税主体资格,而后者并不具备纳税主体地位,而是由合伙人分别就其在合伙企业中获得的所得份额承担缴纳相应的所得税义务。这种同为合伙企业但彼此在中国税法上的纳税地位不同的情况,更增加了有关中外双边税收协定适用于合伙企业课税问题的复杂性。本文拟从中国执行双边税收协定的视角出发,结合O ECD2000年4月发布的《合伙企业适用税收协定范本》研究报告(以下简称《报告》)就此类双边税收协定适用于合伙企业及其所得课税提出的有关原则建议,④以及中外合伙企业在中国现行所得税制下纳税地位的不同情况,探讨双边税收协定适用于合伙企业及其所得课税的有关问题,以就教于学界和实务部门的同仁。
一、合伙企业本身享受税收协定待遇的主体资格问题
合伙企业享受税收协定待遇的主体资格,是指合伙企业以自己的名义要求缔约国双方税务机关对合伙企业取得的有关所得课税时,应执行税收协定中的有关条款规定,而不能仅依据缔约国的国内所得税法规定进行课税。
目前中国与90个国家之间的缔结的双边税收协定都是在参照UN范本或O ECD范本的模式基础上签订的。此类协定在对人的适用范围问题上,都采纳了上述两个范本第1条的规定,即原则上限于对具有缔约国一方居民身份的纳税人适用。只有那些在缔约国一方负有居民纳税义务的人,才具有要求享受中外双边税收协定中的优惠待遇的主体资格。合伙企业本身是否具有享受协定待遇的主体资格,取决于有关合伙企业是否具有此类协定意义上的缔约国一方居民的纳税主体地位。⑤
根据此类双边税收协定中关于“缔约国一方居民”的定义规定,税收协定意义上的缔约国一方居民,是指按照该缔约国的法律,由于住所、居所、管理机构所在地,或者其他类似性质的标准,在该缔约国负有纳税义务的人。⑥按照这一定义标准,缔约国一方居民,首先,必须是一个协定意义上的“人”;其次,缔约国一方居民必须是在该国负有纳税义务的“人”,即具有纳税主体资格;第三,这种纳税义务必须是基于住所、居所、管理机构场所这类居住性质的法律事实标准而引起的。⑦合伙企业本身能否构成缔约国一方的居民,从而能否主张享受该缔约国对外签订的税收协定待遇,同样取决于有关合伙企业是否同时符合上述这样三项构成要件。
关于合伙企业本身是否具有税收协定意义上的“人”的资格这个问题,OECD《报告》和据此报告经过修订后的OECD范本注释已经作出了明确的肯定解释,即合伙企业应该认为属于协定范本第3条第1款A项定义范围内的“人”。⑧关于合伙企业本身是否负有纳税义务的认定问题,《报告》在考查了各国有关合伙企业课税的各种方式的基础上指出,“要判断一个合伙企业本身是否负有纳税义务,关键的问题是看有关合伙企业所得的应纳税额是否是根据合伙人的属人特点来确定的(例如,该合伙企业的合伙人是否为纳税主体、合伙人是否有其他的所得、合伙人有哪些个人扣除项目以及对合伙人应适用的税率如何)。”⑨如果合伙企业所得的应纳税额是依照上述这样一些合伙人的属人特征因素来计算确定的,应该认定这样的合伙企业本身并不是纳税义务人,尽管有关所得在分配给合伙人之前是在合伙企业层面计算的,或者有关的税款在征管技术方式上也是由合伙企业来支付的或者是在合伙企业这一层面来征收的,均不能改变上述结论。即使
合伙企业在缔约国一方负有纳税义务,这一事实本身还不能足以认定该合伙企业就构成缔约国一方居民。如果这种纳税义务并不是由于合伙企业具有该缔约国税法规定的居民身份标准的事实发生的(例如,仅是因为合伙企业的有关所得是来源于该缔约国境内而在该缔约国负有纳税义务),这样的合伙企业仍不构成协定意义上的该缔约国一方的居民。
按照构成缔约国一方居民纳税人身份的三项要件,中国合伙企业本身是否具备享受有关中外双边税收协定待遇的主体资格的问题,要注意区分不同的案情事实和缔约国对方国内税法关于合伙企业的纳税地位规定来分析确定。就缔约国对方国内税法关于合伙企业的纳税地位规定而言,不外有以下二种可能情形。一是缔约国对方税法规定合伙企业具有纳税实体地位,二是缔约国对方税法将合伙企业视为纳税虚体。
由于中国合伙企业本身自2000年以后在中国现行所得税制度下并不具有纳税主体的地位,且根据财政部、国家税务总局有关中国合伙企业所得课税的规章规定,中国合伙企业的经营收入应按个体工商户生产经营所得的计税方式和标准,确定其应税所得额后分解至各合伙
人名下适用相应的累进税率征收个人所得税。 λυ按照前述判断合伙企业本身是否负有纳税义
务的标准,显然不构成承担纳税责任的主体。因此,原则上可以说,中国合伙企业不可能以中国的居民纳税人身份主张享受有关中外双边税收协定待遇。这意味着即使在某个缔约国对方国内税法赋予合伙企业独立纳税主体地位的情形下,只要某个中国合伙企业不具备构成缔约国对方居民纳税人的法律事实,该中国合伙企业本身无权利就其来源于该缔约国对方境内的所得,要求缔约国对方在行使来源地课税权课税时应受中国与该缔约国对方之间的税收协定
的限制 λ?;同时,中国合伙企业本身也无资格就其在缔约国对方缴纳的外国所得税,要求适用该税收协定和中国有关所得税法中的外国税收抵免规定,抵免合伙人在中国应缴的所得税。 但是,应该指出的一种例外情形是,如果某个缔约国对方国内所得税法将合伙企业视为纳税实体,并且中国合伙企业符合该缔约国对方税法规定的居民纳税人身份构成条件(例如该缔约国税法采用实际管理和控制中心标准作为认定除个人以外的其他人的居民纳税人身份标准,且中国合伙企业在该缔约国对方境内设有实际管理控制机构),从而在该缔约国对方负有居民纳税义务,则可以作为缔约国对方的居民纳税人主张适用中国与该缔约国对方之间的双边税收协定待遇。在这种情况下,尽管中国合伙企业在中国所得税法上不具有纳税主体地位,但由于该合伙企业本身构成缔约国对方的居民纳税人,对该合伙企业取得的来源于中国境内的有关所得,中国作为来源地国主张课税要受税收协定中有关限制来源地国课税条款的约束。 关于外国合伙企业本身是否具备享受有关中外双边税收协定待遇的主体资格,也应该基于上述同样的法理,结合个案的具体事实情况和缔约国对方国内税法关于合伙企业纳税地位的规定来分析认定。在缔约国对方国内税法赋予合伙企业独立纳税主体地位的条件下,如果某个外国合伙企业具备构成该缔约国对方居民纳税人的法律事实,则该外国合伙企业有资格享受中国与该缔约国之间的税收协定待遇,中国对该外国合伙企业取得的来源于中国境内的有关所得的课税,应执行两国间税收协定的条款规定。如果某个外国合伙企业在缔约国对方税法上并不具有纳税主体地位,或在该缔约国对方不负担居民纳税义务,虽然这种外国合伙企业在中国现行企业所得税法下具有纳税主体地位,只要该外国合伙企业不构成中国企业所得税法意义上的居民企业,仅是就来源于中国境内的有关所得负担有限的纳税义务,这种情形下的外国合伙企业本身不能主张享受中国与该缔约国对方之间的税收协定待遇。但是,如果某个外国合伙企业具备了中国企业所得税法规定的居民企业构成条件(例如该外国合伙企业的
122010年第4期 国际税收协定适用于合伙企业及其所得课税的问题
22 上海财经大学学报 2010年第4期
实际管理机构位于中国境内),从而在中国应负担居民企业纳税义务,则应该确认其本身有资格享受中国对外签订的双边税收协定待遇,缔约国对方对这种外国企业来源于其境内的所得课税,应受有关税收协定条款规定的限制,中国对该外国合伙企业来源于缔约国对方境内的所得课税,应提供税收协定中规定的税收抵免待遇。
二、合伙人就其合伙企业所得享受税收协定待遇的问题
某个合伙企业本身不具有享受有关中外双边税收协定待遇的主体资格,并不等于缔约国双方对该合伙企业取得的跨国所得的课税完全不受彼此间签订的税收协定的约束。按照前述O ECD《报告》和2000年以后修订的O ECD税收协定范本注释的有关解释意见,在合伙企业本身不具备适用税收协定待遇的主体资格的情况下,并不排除合伙人就其合伙企业所得份额主张适用有关税收协定待遇的可能。
目前包括中国在内的各国相互间参照O ECD和UN范本模式签订的双边税收协定,在那些限制所得来源地国一方对有关跨国所得行使来源地课税权的条款规定中,通常采用了“缔约国一方居民取得的……”或“支付给缔约国另一方居民的……”这样的限定措辞。在合伙企业本身不具有享受税收协定待遇主体资格的情况下,合伙企业从来源地国一方境内取得的所得或接受来源地国付款人支付的收益,可能一方面由于合伙企业本身不具备缔约国一方居民身份而不能适用税收协定待遇,另一方面,合伙企业取得的有关所得,如果严格按照上述税收协定中有关所得课税协调条款的措辞规定解释,也不能被认定为是由合伙人直接取得或直接支付给合伙人收取的所得款项,因此合伙人也无法就这类款项所得主张适用有关协定条款规定的待遇,从而导致有关的合伙企业所得在缔约国双方被重复征税的结果。
在解决因缔约国双方各自国内税法上合伙企业纳税地位规定不同而导致的对合伙企业跨国所得的国际重复征税问题上,O ECD《报告》的一个重要贡献,就是针对类似上述问题情形明确提出了以下内容的协调规则:“在合伙企业本身不具有缔约国一方居民资格的情形下,如果合伙企业的合伙人就其在合伙企业所得中的份额在合伙人的居住国负担纳税义务,则应认为合伙人有资格就其在合伙企业的所得份额主张享受合伙人的居住国缔结的税收协定规定的优惠待遇” λω。“即使根据所得来源国国内税法规定,有关所得是归属于具有独立纳税主体地位的合伙企业,上述结论仍然成立” λξ。在说明上述协调规则的法理根据方面,报告指出,鉴于双边税收协定的宗旨目的是避免和消除对缔约国一方居民取得的来源于缔约国另一方的跨国所得的国际重复征税,应该承认此类税收协定的条文结构中隐含有这样的原则,即在涉及合伙企业的情况下,作为税收协定适用的事实环境的一部分,所得来源地国一方应考虑到在其境内产生的某项所得,在要求适用税收协定待遇的纳税人的居住国方面是如何进行课税处理的。如果在纳税人的居住国税法上将合伙企业的所得“分流”(flow t hrough)给各个合伙人,则应该认为合伙人在其居住国就其在合伙企业中的所得份额负有纳税义务,并有权享受合伙人的居住国与有关国家之间的税收协定规定的待遇。在这种情况下,尽管有关所得是直接支付给合伙企业或是由合伙企业本身取得的,由于合伙企业本身不具备缔约国一方居民身份资格而合伙人的居住国税法上已经将合伙企业的所得分流至各个合伙人名下,可以适当地认定有关所得是支付给合伙人的或由合伙人所取得的。 λψ
应该认为,O ECD《报告》建议的上述协调规则,要求作为所得来源国的缔约国一方在涉及对来自其境内的有关合伙企业所得课税时,要考虑这种合伙企业所得在纳税人的居住国方面
的课税处理方式情况,如果在缔约国对方国内税法上合伙企业是不具有纳税主体地位的“税收虚体”,合伙企业所得被分配到各个合伙人的名下课税,则应承认合伙人就其在合伙企业中的所得份额有权主张享受合伙人居住国对外缔结的税收协定待遇。这有助于解决目前在对合伙企业所得课税方面,由于缔约国双方国内税法上对合伙企业所得课税制度的差异而可能造成的国际重复征税问题。我们可以通过下面这样的假设案情来说明《报告》建议的上述协调规则的作用意义和适用中应注意的有关问题。
假设甲国与中国之间存在双边税收协定关系,合伙企业P 是依照甲国法律设立的,且其实际经营管理机构亦位于甲国境内(即该外国合伙企业P 也不具备构成中国企业所得税法上的居民企业的事实)。合伙企业P 的两位合伙人A 和B 均是甲国税法意义上的居民,根据甲国税法规定,合伙企业P 不是独立纳税主体,合伙企业的所得是由合伙人按其在合伙企业所得的份额各自计征所得税。现假定合伙企业P 在某纳税年度取得一笔来源于中国境内的债务人支付的贷款利息,如果不考虑适用O ECD 《报告》建议的上述协调规则,中国作为上述跨国利息所得的来源地国将认为,由于合伙企业P 本身并不是缔约国对方(甲国)的居民纳税人(因为P 在甲国税法上不具备纳税主体资格),合伙人A 和B 虽然是缔约国对方的居民纳税人,但A 和B 不是税收协定中有关利息所得课税条款规定的直接取得利息所得支付的人(因为利息款项是支付给合伙企业P 收取的),它们无权就合伙企业P 收取的来源于中国境内债务人支付的利息主张适用中国与甲国税收协定中有关利息所得课税条款。因此,中国对上述情形中的跨国利息所得在行使来源地课税权征收预提税时,可以不受中国与甲国税收协定中有关利息所得课税条款规定的协定税率的限制。
如果按照前述OECD 《报告》提出的协调规则,中国在对上述利息所得课税时,应考虑到上述利息所得在主张享受税收协定待遇的人的居住国的课税处理情况。由于在上述假设案例中合伙人A 和B 的居住国(甲国)税法上将合伙企业视为税收虚体,合伙企业所得被“分流”给各个合伙人名下课征所得税,因此,作为合伙企业的利息所得来源地国,中国应认定合伙人A 和B 有资格要求适用其居住国(甲国)与中国之间的税收协定规定的待遇,也就是应该认为上述案情中的利息所得经由税收虚体的合伙企业分流至合伙人A 和B ,符合税收协定中有关利息所得课税条款规定的“支付给缔约国另一方居民的利息”的限定条件要求,在对合伙人A 和B 通过合伙企业P 取得的上述利息所得课税时,应该受税收协定中有关利息所得课税条款规定的限制税率约束,尽管根据中国的企业所得税法,这种利息所得是具有独立纳税主体资格的合伙企业P 取得的。 应该注意的是,适用《报告》建议的这种协调规则,所得来源地国一方需要考虑的是有关合伙企业所得在主张享受税收协定待遇的纳税人的居住国一方的课税处理方式。如果有关合伙企业所得在主张享受税收协定待遇的人的居住国税法上并没有分配到各个合伙人名下课税,则所得来源国一方不应给予税收协定中的优惠待遇。因为税收协定中有关对所得来源地国一方的属地课税权的限制条款的适用,是建立在有关的跨国所得受益所有人作为缔约国对方的居民可能就该项所得在缔约国对方负有纳税义务这样的基本事实前提基础上的。如果合伙人的居住国并没有将合伙企业所得分配至各个合伙人层面课税,则适用税收协定中限制所得来源国一方属地课税权条款的基本事实前提并不存在。
三、缔约国双方合伙企业税制差异造成的识别冲突问题
前述合伙企业本身或者合伙人是否有资格就有关合伙企业所得主张享受税收协定优惠待322010年第4期 国际税收协定适用于合伙企业及其所得课税的问题
42 上海财经大学学报 2010年第4期
遇的问题,主要涉及的是所得来源地国一方对来源于其境内的合伙企业所得行使属地税收管辖权课税时,是否应受有关双边税收协定的约束和限制的问题。税收协定缔约国双方彼此国内税法上关于合伙企业课税规定的差异,同时也会给居住国一方造成所谓的“识别冲突”问题,以至于在缔约国双方和纳税人之间在居住国方面是否应该适用以及如何适用有关税收协定中的避免和消除双重征税措施产生分歧。这里所谓的识别冲突问题,是指缔约国双方由于各自国内税法上关于合伙企业所得课税制度的不同,导致彼此对合伙人通过合伙企业取得的有关所得的性质认定差异,从而造成了彼此间就所得来源国一方在对该项所得课税时应当适用的税收协定条款的看法存在分歧这类情形。在发生这类识别冲突的情况下,如果两国间的税收协定中有关居住国一方应该采取的消除双重征税措施的规定是采用O ECD范本第23条A或第23条B的模式签订的,由于这类条款规定居住国一方对来源国一方依据协定规定可以征税的所得,有义务采取免税法或抵免法这样的消除双重征税措施;对来源国不符合协定规定征税的所得,居住国则没有义务给予相应的免税或外国税收抵免待遇。 λζ因此,在发生上述识别冲突的情况下,居住国一方如果认为作为所得来源地国一方对某项跨国所得适用的税收协定条款不正确,它是否应该对居民纳税人取得的来自对方境内的所得给予免税或税收抵免待遇则成为一个问题。这类识别冲突问题如果不能妥善解决,不仅可能造成有关合伙企业所得的国际双重征税,也可能导致在缔约国双方的双重未课税的结果。 λ{
假设一个中国合伙企业的外国合伙人的居住国甲国与中国之间存在着完全相同于O ECD 范本模式的双边税收协定,并且甲国税法上将合伙企业视为与公司法人一样的纳税主体,那么这个外国合伙人将他持有的在中国的合伙企业中的股份转让给他人所取得的股权转让收益,该外国合伙人的居住国甲国税法上将视同为转让公司股权所得,并因此会认为根据O ECD范本第13条第5款规定中国作为所得来源地国不得对上述转让公司股份所得课税,应仅由转让人的居住国即甲国征税。然而,上述案情中的中国合伙企业由于在中国税法上不具有独立纳税主体地位,该外国合伙人转让其在中国合伙企业中的出资份额,按中国所得税法规定将视为非居民转让其在中国境内的常设机构或固定基地的营业财产。根据O ECD范本第13条第2款规定,中国可以对缔约国对方居民转让其在中国境内的常设机构或固定基地的营业财产所取得的财产收益行使优先课税权征税。如果甲国认为中国适用第13条第2款规定对上述财产转让收益征税不符合两国间的税收协定规定,根据协定第23条规定并没有义务对其居民纳税人(即该外国合伙人)在中国就上述财产转让所得缴纳的所得税给予税收抵免救济,从而造成对上述情形下的跨国财产转让所得的国际双重征税。这种情形下的国际重复征税,完全是由于缔约国双方各自国内税法上关于合伙企业的课税规定差异导致的对有关所得性质认定分歧造成的。由于税收协定中通常并没有对有关的财产转让所得作出统一的定义解释,根据此类协定的解释规则,缔约国可以依据其国内税法上的规定进行解释。 λ|由此而产生的缔约国双方对应该适用的税收协定中的征税权分配条款的观点不一致,而作为居住国一方认为来源地国一方未依照协定规定征税,从而不给予税收抵免救济也有其法律上的原因。
为了解决这类识别冲突造成的国际重复征税或双重未征税问题,O ECD《报告》建议居住国一方应该采取尊重来源国的税收处理的原则,即在因缔约国双方国内税法规定差异造成识别冲突情形下,来源国对某项特定的所得课税适用的税收协定条款与居住国认为应该适用的协定条款不同,居住国应认为来源国的课税仍然是符合协定中有关消除双重征税措施条款要求的“依据协定规定”的征税行为。因此,居住国仍有义务对其居民纳税人提供协定第23条规
定的免税或税收抵免救济待遇。 λ}笔者认为,《报告》在解决这类识别冲突问题上主张的这种居
住国应尊重所得来源国的税收处理的协调原则,是有利于实现税收协定的宗旨目的和符合税收协定在规范调整国际税收关系过程中的主要功能和作用的。缔约国的国内税法和对外签订的双边税收协定,是统一的国际税法体系中功能作用各有侧重的两个组成部分。在调整跨国所得的税收关系方面,税收协定的主要功能作用只是限制或排除缔约国对跨国所得的征税权,以缓解缔约国双方在各种跨国所得上彼此征税权冲突的范围和程度,实现避免和消除国际重复征税的目的。至于缔约国对某种所得如何征税,以及就该项所得对谁课税,这类事项问题主
要还是由缔约国的国内所得税法来支配。 λ～
作为所得来源国一方在对某项特定所得课税时,除受税收协定规定的限制以外,当然是适用它国内的所得税法规定。居住国在税收协定意义上如何对该项特定所得进行定性识别,对来源国如何对该项所得课税以及就该项所得对谁课税是没有影响的。但是,居住国如何消除双重征税在某种程度上却取决于来源国一方如何适用税收协定。从有助于实现消除双重征税或者防止双重未征税的税收协定宗旨出发,在税收协定允许来源国一方可以对该项所得课税的情况下,居住国就有条约义务要对该项所得适用免税法或抵免法。
不过,《报告》主张的这种在解决识别冲突问题上居住国应尊重来源国的税收处理结果的原则是有适用范围限制的,它仅适用于因缔约国双方国内税法规定的差异而导致的彼此对应适用的协定条款的认识分歧,并不意味着在任何情况下,来源国对某项所得课税适用的协定条款与居住国认为应该适用的协定条款不同,第23条都要求居住国应尊重来源国的税收处理结果和履行该条规定的提供消除双重征税措施救济的义务。在某项跨国所得的课税上,造成居住国和来源地国各自认为应适用的税收协定条款不同可能有多种原因。缔约国双方可能因对案情事实的认定不同或者对协定条款的解释不同而导致各自主张适用的协定条款不一致。如果居住国一方认为来源国由于对案情事实的认定错误,或者对协定条款的解释错误而适用了不同的协定条款进行课税,它有权质疑来源国没有依照协定的规定课税,并相应地不提供第23条规定的消除双重征税措施的救济。
注释:
①See O ECD ,The Application of the O ECD Model Tax Convention to Partnerships ,adopted by the O ECD Committee on Fiscal Affairs on 20J anuary 1999,Paragraphs 19-211Annex Ⅲ:List of Entities in Selected Countries 1
②根据国务院2000年发布的《关于个人独资企业和合伙企业征收所得税问题的通知》
(国发[2000]16号)和财政部、国家税务总局据此发布的《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》
(财税[2000]91号),从2000年1月1日起,依照中国法律、行政法规设立的合伙企业不再是企业所得税的纳税人,改由合伙企业的合伙人缴纳个人所得税。
③《合伙企业所得税法实施条例解读》编写组:《中华人民共和国企业所得税法实施条例解读》,中国法制出版社2007年版,第4-6页。
④See O ECD ,The Application of the O ECD Model Tax Convention to Partnerships ,April 20001
⑤See O ECD ,Application of the Model Tax Convention to Partnership s ,April 2000,Paragraph 281⑥See O ECD ,Model Tax Convention of 2005,Paragraph 1of Article 41
⑦ λ～廖益新:《国际税法学》,高等教育出版社2008年版,第68-69、102-106页。
⑧See O ECD ,Application of the Model Tax Convention to Partnership s ,April 2000,p 130,and O ECD ,Com 2522010年第4期 国际税收协定适用于合伙企业及其所得课税的问题
62 上海财经大学学报 2010年第4期
mentary on Article3of Model Tax Convention of2005,p12and pp19-101
⑨O ECD,Application of the Model Tax Convention to Partnership s,April2000,p1401
λυ参见财政部、国家税务总局《关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》(财税[2008]65号)以及《关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税[2008]159号)等文件的有关规定。
λ?如果缔约国对方税法上同样未赋予合伙企业纳税主体地位,在这种中外双方均将中国合伙企业视为纳税虚体的情况下,结论也是一样,即中国合伙企业本身无资格主张享受有关双边税收协定待遇。
λωSee O ECD,Application of the Model Tax Convention to Partnership s,April2000,p147and531
λξO ECD,Commentary on Article1of Model Tax Convention of2005,p15,and Commentary on Article4of Model Tax Convention of2005,p181
λψSee O ECD,Application of the Model Tax Convention to Partnership s,April2000,Example11
λζ例如中国与瑞士之间的双边税收协定第23条第1款1项和第2款1项,以及中国与奥地利税收协定第24条中就采用了类似限制用语的表述规定。
λ{See O ECD,Application of the Model Tax Convention to Partnerships,April2000,Example14,pp1109-1101
λ|See,O ECD Model Tax Convention of2005,Paragraph2of Article3,Commentary on Article3of Model Tax Convention of2005,pp111-131
λ}See O ECD,Application of the Model Tax Convention to Partnership s,April2000,pp1102-1061 Issues on the Application of International T ax Convention to Partnerships and Their Income T axation:From the Perspective of China’s Implementation of Bilateral T ax Agreements
L IAO Y i2xin
(S chool of L aw,S hanghai Universit y of Finance and Economics,S hanghai200433,China)
Abstract:A part nership’s entitlement to t he benefit s of a tax convention depends on whet her it satisfies t he t hree criterions of t he qualification for resident taxpayer of a cont rac2 ting state.U nder t he condition t hat a part nership it self does not qualify for t reaty benefit s, it s part ners’entitlement to benefit s provided by tax t reaties signed by t heir countries of resi2 dence relies on whet her t he income of t he part nership is located to t he item of income tax of part ners in t ho se count ries.Therefore,while determining a part ner’s entitlement to benefit s p rovided by relevant tax t reaties,t he country where t he income is f rom should take into ac2 count t he way in which t he item of income is t reated in t he part ner’s count ry of residence. For avoidance of double taxation and double non2taxation resulting f rom so2called conflict s of qualification,t he country of residence should determine whet her it should give tax exemption or credit relief p rovided by tax t reaties on t he basis of taking into account t he result of t he application of tax t reaties to income tax according to domestic tax rules in t he count ry where t he income is from.
K ey w ords:part nership;tax convention;international tax coordination
(责任编辑:海林)
内地和香港税收协定中关于利息和股息收入所得税的规定非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所，但是所得与其机构、场所没有实际联系的，就其来源于中国境内所得，应先预提所得税。 根据《企业所得税法实施条例》，对于非居民企业的上述所得，减按10%预提所得税。 非居民企业如为香港居民，根据内地与香港的税收协定，其从内地取得的利息收入，按7%税率在内地交纳所得税。扣缴义务人为利息支付方。 非居民企业如为香港居民，根据内地与香港的税收协定，其从内地取得的股息收入， （1）如果该非居民企业是直接拥有支付股息公司至少25%股份的，预提税率为股息总额的5%； （2）在其它情况下，预提税率为股息总额的10%. 香港居民从内地取得的各项所得，按照本安排规定在内地缴纳的税额，允许在对该居民征收的香港特别行政区税收中抵免。但是，抵免额不应超过对该项所得按照香港特别行政区税法和规章计算的香港特别行政区税收数额。 香港居民公司直接或间接控制内地公司所持股份不少于百分之十的，香港居民公司可获得的抵免额，应包括该内地公司就产生有关股息的利润（但不得超过相应于产生有关股息的适当部份）而需要缴纳的税款。 《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》（）
第十条股息 一、一方居民公司支付给另一方居民的股息，可以在该另一方征税。 二、然而，这些股息也可以在支付股息的公司是其居民的一方，按照该一方法律征税。但是，如果股息受益所有人是另一方的居民，则所征税款不应超过： （一）如果受益所有人是直接拥有支付股息公司至少25%股份的，为股息总额的5%； （二）在其它情况下，为股息总额的10%. 双方主管当局应协商确定实施限制税率的方式。 本款不应影响对该公司就支付股息的利润所征收的公司利润税。 三、本条“股息”一语是指从股份或者非债权关系分享利润的权利取得的所得，以及按照分配利润的公司是其居民的一方的法律，视同股份所得同样征税的其它公司权利取得的所得。 四、如果股息受益所有人是一方居民，在支付股息的公司是其居民的另一方，通过设在该另一方的常设机构进行营业，据以支付股息的股份与该常设机构有实际联系的，不适用本条第一款和第二款的规定。在这种情况下，适用第七条的规定。 五、一方居民公司从另一方取得利润或所得，该另一方不得对该公司支付的股息或未分配的利润征收任何税收，即使支付的股息或未分配的利润全部或部分是发生于该另一方的利润或所得。但是，支付给该另一方居民的股息或者据以支付股息的股份与设在另一方的常设机构有实际联系的除外。 第十一条利息
第十一章国际税收 知识点国际税收协定及其范本 （一）发展与现状 国际税收协定是指两个或两个以上的主权国家或者地区为了协调相互间在处理跨国纳税人征税事务和其他有关方面的税收关系，本着对等原则，经由政府谈判所签订的一种书面协议或条约。 1.世界上最早的国际税收协定：1843年比利时和法国政府签订 2.两个范本： 《经合组织范本》、《联合国范本》 3.我国： 第一个全面性税收协定1983年与日本签订； 截止2016年底，我国对外正式签署102个避免双重征税《协定》＋2个《安排》（港、澳）+1个《合作协议》（台）； 全国人大常委会批准的《多边税收征管互助公约》，2017年1月1日生效，旨在打击跨国逃避税行为，维护公平税收秩序。 （二）两个范本差异 1.《联合国范本》较为注重扩大收入来源国的税收管辖权，主要目的在于促进发达国家和发展中国家之间双边税收协定的签订，同时也促进发展中国家相互间双边税收协定的签订。 2.《经合组织范本》虽然在某些特殊方面承认收入来源国的优先征税权，但其主导思想所强调的是居民税收管辖权原则，主要是为了促进经合组织成员国之间双边税收协定的签订。 （三）国际税收协定典型条款介绍（新加坡与中国的税收协定）。 例如：双重居民身份下最终居民身份的判定标准 1.个人（4个）依次是： 永久性住所；重要利益中心；习惯性居处；国籍。 2.公司和其他团体： 同时为缔约国双方居民的人，应认定其是“实际管理机构”所在国的居民。 知识点非居民企业税收管理 （一）税务登记管理 （二）设立机构场所的——企业所得税25% 应纳税所得额核定方法（代表机构的核定利润率不应低于15% ） （三）未设立机构场所的——企业所得税10% 应纳税所得额确定方法： 1.股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得、担保费——收入全额为计税依据 2.转让财产所得、土地使用权转让所得、融资租赁所得、企业股权转让所得——财产净值为计税依据 3.其他注意问题： （1）合格境外机构投资者、人民币合格境外机构投资者,取得来源于中国境内的股票等权益性投资资产转让所得，暂免征收企业所得税。
加拿大与香港签署新的税务协定 作者：吉姆·威尔逊和许嘉富 简介： 2012年11月11日，在经过不长时间的谈判之后，加拿大政府和中国香港特别行政区政府正式签署了税务协定（简称“协定”）。早在1986年，加政府已与中国政府签订了类似的税务协定（简称“加中协定”），因此，考虑到很多香港居民与加拿大有着密切的社会经济联系，加政府此次与香港签订该“协定”无疑是向前迈出的又一大步。尽管香港于1997年正式回归中国，但“加中协定”并不适用于香港。在这种情况下，显然有必要另行签订加拿大与香港之间的税务协定。倘若加拿大与香港于2013年正式批准了“协定”，该“协定”将自2014年1月1日起的未来一年间在加拿大正式生效，并自2014年4月1日起的一年评估期内在香港正式生效。一旦加政府和香港政府分别完成了该“协定”的批准程序，两地居民就可享有减税待遇，更重要的是，更多的港企将进入加拿大进行投资。 “协定”对中国大陆境外投资的影响 就重要性和影响而言，该“协定”不仅会涉及香港居民。鉴于境外股息所得和资本收益在中国大陆缺乏优惠的税收待遇，因此，中国大陆的境外投资一般通过香港这样的离岸税收管辖区得以开展。而且，中国现行的外汇管控法规也会促使中国的境外投资企业通过香港的中介机构进行投资。因此，一旦最终获批，该“协定”将会对目前和将来通过香港，在加境内投资的中国大陆企业产生重大深远的影响。 此外，“加中协定”也取得了重大的进展。2012年2月19日，加拿大总理办公室对外宣布，加中两国政府已就“加中协定”的补充条款原则上达成一致。一旦“加中协定”的补充条款获得通过，那么，中国大陆的境外投资企业通过香港在加境内进行投资时，它们的投资收益会受到一定影响。因此，新的“加中协定”草案一经公布，这类境外投资企业将会成为审核对象。 “协定”要点综述和分析 1）有关“一方居民”双重居民身份的规定和界定 鉴于香港不是主权国家，此次签署的“协定”使用了有别于加拿大其他税收协议历来使用的措辞。例如，该“协定”第一条提到了“一方或双方的居民”，而不是“缔约国一方或双方的居民”。在界定术语时，第四条使用了类似的语言。第三条使用的术语“国民”仅
股权转让和股息分红中税收协定的对比分析 一、股息红利所得 国内法的规定： 依据《企业所得税条例》规定： 股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定收入来源地。同时，根据《企业所得税法》的规定，非居民企业（香港公司）取得来自中国境内的所得需要交纳企业所得税。国税发2009年3号文也明确规定非居民企业（香港公司）取得来源于中国境内的股息红利等收益，需由负有支付相关款项义务的单位或者个人代扣代缴企业所得税，因此香港公司从内地企业取得的股息红利所得将会被认定为其从境内取得的所得，进而需要代扣代缴企业所得税。 同时根据外管局以及银行的相关规定，在分配股息红利对境外付汇时，需要提供税务机关的相关纳税证明，如无法出具相关证明，则无法对外付汇。因此无论是否需要纳税，如果需要对外分红则必须取得税务机关的相关证明。 另外，国税函2009年81号文规定，所有能享受股息红利税收协定优惠的前提是非居民企业（香港公司）必须被认定为受益所有人。 税收协定的规定： 关于股息红利所得根据《香港与内地税收协定》第十条规定： （一）、一方居民公司支付给另一方居民的股息，可以在该另一方征税。 （二）、然而，这些股息也可以在支付股息的公司是其居民的一方，按照该一方法律征税。但是，如果股息受益所有人是另一方的居民，则所征税款不应超过： ①如果受益所有人是直接拥有支付股息公司至少25%资本的公司，为股息总额的5%； ②在其它情况下，为股息总额的10%。
以上条款我们可以理解为： ①香港公司从内地公司取得的股息红利所得可以在香港纳税（根据香港税法的一般规定，其从境外取得的收入免税）。但是，因为文件规定的是“可以”，也就是说内地也有征税权，按照内地税务机关的一般做法，如果其有征税权基本都会行使其征税权。②如果选择在内地代扣代缴企业所得税，则假如香港公司被认定为受益所有人而且持股超过25%则可享受按5%的税率代扣代缴企业所得，否则按照10%代扣代缴企业所得税。 对比结论： 根据上述对比，可以看出： ①如果香港公司不申请引用税收协定优惠将会一律按照10%纳税。 ②如果申请认定为受益所有人并且其投资额超过25%则可享受5%税率优惠。 ③因为内地税务机关对香港从内地取得的股息红利有征税权，所以一般情况下，其必定会行使其征税权进行征税要求企业纳税。 二、股权转让收益 国内法的规定： 依据《企业所得税条例》规定： 权益性投资资产转让所得来源地按照被投资企业所在地确定。同时，国税发2009年3号文也明确规定非居民企业（香港公司）取得来源于中国境内的股息红利、财产转让等收益，需由负有支付相关款项义务的单位或者个人代扣代缴企业所得税，因此香港公司在转让其所持内地子公司股权时需要在内地纳税。 同时，国税发2009年698号文也对非居民企业（香港公司）转让内地公司股权做出了进一步的说明，文件明确规定相关企业负有代扣代缴义务，如果没有代扣代缴义务人则由香港公司委托代理人缴纳企业所得税。
国家税务总局 关于《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》 有关条文解释和执行问题的通知 【发布日期】：2009年03月25日各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局： 2006年8月21日内地与香港特别行政区正式签署了《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》（以下简称《安排》）。《安排》于2007年1月1日起在内地执行。为做好《安排》的执行工作，现就《安排》有关条文解释等问题明确如下： 一、关于《安排》与税收法规的关系 《安排》是协调划分两地税收管辖权并对两地纳税人共同适用的法律规范。在税收法规与《安排》规定不一致时，应以《安排》为准。但当税收法规所规定的待遇优于《安排》时，可以按照税收法规处理。 二、关于《安排》的执行时间 《安排》在内地于2007年1月1日起执行。适用于纳税人2007年1月1日以后取得的所得。在对居民企业或个人执行《安排》规定按停留时间判定纳税义务时自2007年1月1日起开始计算。 三、关于第四条居民 （一）居民的定义及判定 本条款对居民的定义分别按各自法律做出规定。是否为本地居民由双方自行判定。 （二）第四条第一款（二）项，在香港特别行政区，居民是指： 1. 通常居于香港特别行政区的个人，即在香港拥有其本人及家人生活、居住的永久性住所的个人； 2. 在某课税年度内在香港特别行政区逗留超过180天或在连续两个课税年度（其中一个是有关的课税年度）内在香港特别行政区逗留超过300天的个人，即临时在香港工作、居住的个人； 3. 香港法人居民，是指在香港成立的法团公司（包括具有法团地位的公司，下同）；或在香港以外成立的，但通常实际管理或控制中心在香港的法团公司，即公司整体日常业务营运的管理或施行管理层决策，或由董事会制定管理决策等在香港进行（例如外国银行设在香港的分行如并不承担该外国银行整体营运的管理和决策，不应属于享受“安排”待遇的香港居民）。 （三）符合居民条件享受《安排》待遇问题 上述1项所述通常居于香港的居民个人如到其他国家或地区工作，虽然会按照工作所在国或地区法律关于居民标准的规定，构成该国家或地区税收居民，但如其按香港法律规定由于其永久性住所在香港等原因仍是香港永久性居民，仍应享受《安排》待遇。 上述2项所述临时居住于香港的个人在内地取得所得或发生纳税义务时，应按其作为永久性居民所属地执行相关协定（安排）。即，如其仅为香港临时居民，同时也是其他国家或地区永久性居民，则应对其执行中国与该其他国家或地区间税收协定；如中国与该其他国家或地区间没有税收协定，则执行国内法的规定。 对要求享受《安排》待遇的香港居民，尤其是涉及构成其他国家（地区）居民个人或在香港以外地区成立的居民法人，应慎重执行《安排》规定。对其居民身份判定不清的由县以上主管税务机关向上述居民开具《关于请香港特别行政区税务主管当局出具居民身份证明的函》，由纳税人据此向香港税务局申请为其开具香港居民身份证明（身份证明表样附后），或将情况报送税务总局审定。 四、关于第五条常设机构
国家税务总局 关于印发《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》的通知 国税发[2010]75号 成文日期：2010-07-26 字体：【大】【中】【小】 各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局： 2007年7月11日，中国与新加坡签署了新的政府间对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定及其议定书，2009年8月24日，双方签署了该协定的第二议定书。该协定及其议定书以及第二议定书（以下统称“中新协定”）已分别于2008年1月1日与2009年12月11日起执行。根据中新协定、《维也纳条约法公约》、《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例，国家税务总局制定了《中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》及议定书条文解释（以下简称中新协定条文解释），现印发给你们，请遵照执行。在执行中新协定条文解释规定时，应注意： 一、我国对外所签协定有关条款规定与中新协定条款规定内容一致的，中新协定条文解释规定同样适用于其他协定相同条款的解释及执行； 二、中新协定条文解释与此前下发的有关税收协定解释与执行文件不同的，以中新协定条文解释为准； 三、各地税务机关要组织有关干部认真学习中新协定条文解释，并在此基础上正确理解与执行税收协定； 四、对执行中存在的问题请及时层报税务总局（国际税务司）。 国家税务总局 二○一○年七月二十六日 《中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协 定》及议定书条文解释
第一条人的范围 第一条确定协定适用的范围为“缔约国一方或同时为双方居民的人”。本规定有三层含义。第一，协定适用于“人”；第二，这些人必须是居民；第三，这些身为居民的人必须属于缔约国一方或双方。其中“人”和“居民”的具体含义分别见下文对第三条和第四条的解释。一般来说，除具体条款另有约定外，协定不适用于任何第三方居民。 第二条税种范围 一、第一款规定协定适用的税种应符合以下条件： （一）必须是对所得征收的税收。“所得”的定义，参见第二款的规定。 （二）必须是政府（包括地方政府）征收的税收。 对征收方式协定没有限定，可以采取直接征收或源泉扣缴等方式。 二、本协定是缔约双方对所得订立的避免双重征税和防止偷漏税的条约，因此适用的税种为所得税类税种。第二款对所得税做出了定义。在中国，资本利得属于本协定第二条第二款所称“全部所得”的范围。一般来说，有关收费，如与个人福利有直接联系的社会保险费等，不视为对所得征收的税收。 三、第三款是对协定适用税种的列举。原则上本协定不适用于列举税种之外的其他税种。但根据协定议定书第二条的约定，新加坡居民以船舶或飞机从事国际运输业务取得的收入在中国适用本协定时，除所得税外还包括营业税。 四、第四款规定，协定也适用于协定签订之日后征收的属于增加或代替现行税种的任何相同或实质相似的税种。但发生变化一方的主管当局应及时将相关变化通知对方，如果国内法律的重大变动会影响到协定义务时，一般来说需要双方主管当局互相确认后才能适用。 第三条一般定义 一、第一款对协定中经常使用的一些用语做出了解释。然而，有些重要用语的含义是在本协定其他相关条款中加以解释的，如“居民”和“常设机构”分别在第四条和第五条做出解释；而对某些涉及特殊所得的定义，如“股息”、“利息”、“特许权使用费”等，则分别在其所属条款中进行解释。对本条第一款阐述的部分相关概念应作如下理解：（一）第（一）项是对“中国”一语的定义，第（二）项是对“新加坡”一语的定义，意在规定协定适用的地理范围。需要特别说明的是，我国对外签署的税收协定仅适用于中国税收法律覆盖的地区，不适用于香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区。 （二）第（四）项规定“人”这一用语包括“个人、公司和其他团体”。这里所说的“其他团体”具有广泛的含义，包括各种协会、基金会等。根据协定议定书第一条的规定，如果缔约国一方国内法把信托视为该国的税收居民，则“其他团体”也包括在缔约国一方建立的信托。 （三）对第（五）项“公司”一语应作广义理解，指任何“法人团体或税收上视同法人团体的实体”。 （四）第（六）项“缔约国一方企业”和“缔约国另一方企业”分别指缔约国双方各自的居民企业。关于“居民”及“居民企业”的判定，参见协定第四条的规定。 （五）第（七）项对“国际运输”一语的定义表明，缔约国一方企业从事以船舶和飞机
内地和香港税收协定中关于利息和股息收入所得税的规定 非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所，但是所得与其机构、场所没有实际联系的，就其来源于中国境内所得，应先预提所得税。 根据《企业所得税法实施条例》，对于非居民企业的上述所得，减按10%预提所得税。 非居民企业如为香港居民，根据内地与香港的税收协定，其从内地取得的利息收入，按7%税率在内地交纳所得税。扣缴义务人为利息支 付方。 非居民企业如为香港居民，根据内地与香港的税收协定，其从内地取得的股息收入， （1）如果该非居民企业是直接拥有支付股息公司至少25%股份的， 预提税率为股息总额的5%； （2）在其它情况下，预提税率为股息总额的10%. 香港居民从内地取得的各项所得，按照本安排规定在内地缴纳的税额，允许在对该居民征收的香港特别行政区税收中抵免。但是，抵免额不应超过对该项所得按照香港特别行政区税法和规章计算的香港特别 行政区税收数额。 香港居民公司直接或间接控制内地公司所持股份不少于百分之十的，香港居民公司可获得的抵免额，应包括该内地公司就产生有关股息的利润（但不得超过相应于产生有关股息的适当部份）而需要缴纳的税
款。 《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的 安排》（） 第十条股息 一、一方居民公司支付给另一方居民的股息，可以在该另一方征税。 二、然而，这些股息也可以在支付股息的公司是其居民的一方，按照该一方法律征税。但是，如果股息受益所有人是另一方的居民，则所征税款不应超过： （一）如果受益所有人是直接拥有支付股息公司至少25%股份的，为股息总额的5%； （二）在其它情况下，为股息总额的10%. 双方主管当局应协商确定实施限制税率的方式。 本款不应影响对该公司就支付股息的利润所征收的公司利润税。三、本条“股息”一语是指从股份或者非债权关系分享利润的权利取得的所得，以及按照分配利润的公司是其居民的一方的法律，视同股份所得同样征税的其它公司权利取得的所得。 四、如果股息受益所有人是一方居民，在支付股息的公司是其居民的另一方，据以支付股息的股份与该常设机构有实通过设在该另一方的常设机构进行营业， 际联系的，不适用本条第一款和第二款的规定。在这种情况下，适用第七条的规定。 五、一方居民公司从另一方取得利润或所得，该另一方不得对该公
财税[2009]59号出台后境外股权收购的筹划分析 一起境外收购筹划案例 英属离岸公司B拥有一家中国大陆境内注册的100%控股的全资子公司C，2009年B 公司决定在香港注册一家全资子公司A，并由A公司收购B公司所拥有的C子公司100%的股权，收购完成后C公司变成A公司100%控股的全资子公司。 对于以上的筹划案例，大多数人认为，香港注册成立的A公司在香港收购英属离岸公司B所持有的中国大陆境内C公司的股权，收购行为在香港完成，与中国大陆境内税法没有遵从关系，股权转让所得适用英属离岸公司B注册地的税收政策，假如英属离岸公司B 注册地适用的是免税政策，则上述股权收购行为没有产生纳税义务。 境外收购的筹划目的 香港公司A和英属离岸公司B按照《中华人民共和国企业所得税法》均属于依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但有来源于中国境内C公司所得的非居民企业，为什么要作没有意义的股权跨国跨境大收购呢？很明显目的就是避税，避什么税？避的就是企业所得税，国家税务总局关于下发《协定股息税率情况一览表的通知》（国税函[2008]112号）规定，根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的规定，2008 年1月1日起，非居民企业从我国居民企业获得的股息将按照10%的税率征收预提所得税，但是，我国政府同外国政府订立的关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定以及内地与香港、澳门间的税收安排（以下统称“协定”），与国内税法有不同规定的，依照协定的规定办理。根据这一规定，香港公司A只要对境内子公司C控股25%以上，其从境内取得股息就可以按照协定股息税率5%计算预提所得税，而英属离岸公司B从境内取得的股息收入则要按照10%税率计算预提所得税(截止到目前，中国与BVI没有签订任何税收协定。香港是5%（按照税收协定），BVI是10%（无税收协定，按照企业所得税法及其实施条例）)，税率相差5%，以人民币1亿元计算，即相差500万元税款，这确实是一个非常可观的数字。 境外收购的筹划风险
根据中华人民共和国政府对外签署的避免双重征税协定（含内地与香港、澳门特别行政区签署的税收安排，以下统称税收协定）的有关规定，国家税务总局近日发布《关于执行税收协定特许权使用费条款有关问题的通知》（以下简称通知）（国税函[2009]507号），就执行税收协定特许权使用费条款的有关问题进行了明确，并自2009年10月1日起执行。 通知对税收协定中关于特许权使用费的若干概念进行了明确。明确指出，凡税收协定特许权使用费定义中明确包括使用工业、商业、科学设备收取的款项（即我国税法有关租金所得）的，有关所得应适用税收协定特许权使用费条款的规定。税收协定对此规定的税率低于税收法律规定税率的，应适用税收协定规定的税率。但通知也提示，上述规定不适用于使用不动产产生的所得，使用不动产产生的所得适用税收协定不动产条款的规定。 此外，在服务合同中，如果服务提供方提供服务过程中使用了某些专门知识和技术，但并不转让或许可这些技术，则此类服务不属于特许权使用费范围。但如果服务提供方提供服务形成的成果属于税收协定特许权使用费定义范围，并且服务提供方仍保有该项成果的所有权，服务接受方对此成果仅有使用权，则此类服务产生的所得，适用税收协定特许权使用费条款的规定。
在转让或许可专有技术使用权过程中如技术许可方派人员为该项技术的使用提供有关支持、指导等服务并收取服务费，无论是单独收取还是包括在技术价款中，均应视为特许权使用费，适用税收协定特许权使用费条款的规定。但如上述人员的服务已构成常设机构，则对服务部分的所得应适用税收协定营业利润条款的规定。如果纳税人不能准确计算应归属常设机构的营业利润，则税务机关可根据税收协定常设机构利润归属原则予以确定。 通知特别指出，下列款项或报酬不应是特许权使用费，应为劳务活动所得：一是单纯货物贸易项下作为售后服务的报酬；二是产品保证期内卖方为买方提供服务所取得的报酬；三是专门从事工程、管理、咨询等专业服务的机构或个人提供的相关服务所取得的款项；四是国家税务总局规定的其他类似报酬。 税收协定特许权使用费条款的规定应仅适用于缔约对方居民受益所有人，第三国设在缔约对方的常设机构从我国境内取得的特许权使用费应适用该第三国与我国的税收协定的规定；我国居民企业设在缔约对方的常设机构不属于对方居民，不应作为对方居民适用税收协定特许权使用费条款的规定；由位于我国境内的外国企业的机构、场所或常设机构负担并支付给与我国签有税收协定的缔约对方居民的特许权使用费，适用我国与该缔约国税收协定特许权使用费条款的规定。
内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排 内地和香港特别行政区，为避免对所得的双重征税和防止偷漏税，达成协议如下： 第一条人的范围 本安排适用于一方或者同时为双方居民的人。 第二条税种范围 一、本安排适用于由一方或其地方当局对所得征收的所有税收，不论其征收方式如何。 二、对全部所得或某项所得征收的税收，包括对来自转让动产或不动产的收益征收的税收以及对资本增值征收的税收，应视为对所得征收的税收。 三、本安排适用的现行税种是： （一）在内地： 1.个人所得税； 2.外商投资企业和外国企业所得税。 （二）在香港： 1.利得税； 2.薪俸税； 3.物业税。 不论是否按个人入息课税征收。 四、本安排也适用于本安排签订之日后征收的属于增加或者代替现行税种的相同或者实质相似的税收，以及适用于将来征收而又属于本条第一款或第二款所指的任何其它税收。双方主管当局应将各自税法所作出的实质变动，在其变动后的适当时间内通知对方。 五、现有税收连同本安排签订后征收的税收，以下分别称为“内地税收”或“香港特别行政区税收”。 第三条一般定义 一、在本安排中，除上下文另有解释的以外： （一）“一方”和“另一方”的用语，按照上下文，是指内地或者香港特别行政区； （二）“税收”一语按照上下文，是指内地税收或者香港特别行政区税收； （三）“人”一语包括个人、公司、信托、合伙和其它团体； （四）“公司”一语是指法人团体或者在税收上视同法人团体的实体； （五）“企业”一语适用于所有形式的经营活动； （六）“一方企业”和“另一方企业”的用语，分别指一方居民经营的企业和另一方居民经营的企业； （七）“海运、空运和陆运”一语是指一方企业以船舶、飞机或陆运车辆经营的运输，不包括仅在另一方各地之间以船舶、飞机或陆运车辆经营的运输； （八）“主管当局”一语，在内地是指国家税务总局或其授权的代表；在香港特别行政区是指税务局局长或其获授权的代表，或任何获授权执行现时可由税务局局长执行的职能或类似职能的人士或机构； （九）“经营”一语包括专业性劳务活动和其它独立性活动。 二、在本安排中，“内地税收”或“香港特别行政区税收”不包括根据任何一方关于本安排凭借第二条而适用的税收的法律所征收的任何罚款或利息。 三、一方在实施本安排时，对于未经本安排明确定义的用语，除上下文另有解释的以外，应当具有当时该一方适用于本安排的税种的法律所规定的含义，税法对有关术语的定义优先于其它法律对同一术语的定义。 第四条居民
国家税务总局关于印发《非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）》 的通知 国税发〔2009〕124号 各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局： 为了规范和加强非居民享受税收协定待遇的管理工作，税务总局制定了《非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）》，现印发给你们，请遵照执行。 附件：1.非居民享受税收协定待遇备案报告表 2.非居民享受税收协定待遇审批申请表 3.非居民享受协定待遇身份信息报告表（适用于企业） 4.非居民享受税收协定待遇身份信息报告表(适用于个人) 5.非居民享受税收协定待遇审批执行情况报告表 6.非居民享受税收协定待遇汇总表 二○○九年八月二十四日非居民享受税收协定待遇管理办法（试行） 第一章总则 第一条为了规范和加强非居民享受税收协定待遇的管理，根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》（以下称征管法）及其实施细则（以下统称国内税收法律规定）和中华人民共和国政府对外签署的避免双重征税协定（含与香港、澳门特别行政区签署的税收安排，以下统称税收协定）的有关规定，制定本办法。 第二条在中国发生纳税义务的非居民需要享受税收协定待遇的，适用本办法，税收协定国际运输条款规定的待遇除外。 本办法所称税收协定待遇是指按照税收协定可以减轻或者免除按照国内税收法律规定应该履行的纳税义务。 第三条非居民需要享受税收协定待遇的，应按照本办法规定办理审批或备案手续。凡未办理审批或备案手续的，不得享受有关税收协定待遇。 第四条税务机关应为纳税人提供优质和高效服务，及时通过电话、面谈、网络、
【精编推荐】中国香港 税收协定
内地和香港特别行政区关于 对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排 内地和香港特别行政区，为避免对所得的双重征税和防止偷漏税，达成协议如下： 第一条人的范围 本安排适用于一方或者同时为双方居民的人。 第二条税种范围 一、本安排适用于由一方或其地方当局对所得征收的所有税收，不论其征收方式如何。 二、对全部所得或某项所得征收的税收，包括对来自转让动产或不动产的收益征收的税收以及对资本增值征收的税收，应视为对所得征收的税收。 三、本安排适用的现行税种是： （一）在内地： 1.个人所得税； 2.外商投资企业和外国企业所得税。 （二）在香港： 1.利得税； 2.薪俸税； 3.物业税。 不论是否按个人入息课税征收。 四、本安排也适用于本安排签订之日后征收的属于增加或者代替现行税种的相同或者实质相似的税收，以及适用于将来征收而又属于本条第一款或第二款所指的任何其它税收。双方主管当局应将各自税法所作出的实质变动，在其变动后的适当时间内通知对方。
五、现有税收连同本安排签订后征收的税收，以下分别称为“内地税收”或“香港特别行政区税收”。 第三条一般定义 一、在本安排中，除上下文另有解释的以外： （一）“一方”和“另一方”的用语，按照上下文，是指内地或者香港特别行政区；（二）“税收”一语按照上下文，是指内地税收或者香港特别行政区税收； （三）“人”一语包括个人、公司、信托、合伙和其它团体； （四）“公司”一语是指法人团体或者在税收上视同法人团体的实体； （五）“企业”一语适用于所有形式的经营活动； （六）“一方企业”和“另一方企业”的用语，分别指一方居民经营的企业和另一方居民经营的企业； （七）“海运、空运和陆运”一语是指一方企业以船舶、飞机或陆运车辆经营的运输，不包括仅在另一方各地之间以船舶、飞机或陆运车辆经营的运输； （八）“主管当局”一语，在内地是指国家税务总局或其授权的代表；在香港特别行政区是指税务局局长或其获授权的代表，或任何获授权执行现时可由税务局局长执行的职能或类似职能的人士或机构； （九）“经营”一语包括专业性劳务活动和其它独立性活动。 二、在本安排中，“内地税收”或“香港特别行政区税收”不包括根据任何一方关于本安排凭借第二条而适用的税收的法律所征收的任何罚款或利息。 三、一方在实施本安排时，对于未经本安排明确定义的用语，除上下文另有解释的以外，应
共享知识分享快乐 内地和香港特别行政区关丁对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排 内地和香港特别行政区，为避免对所得的双重征税和防止偷漏税，达成协议如下： 第_条人的范围 本安排适用丁一方或者同时为双方居民的人。 第二条税种范围 一、本安排适用丁由一方或其地方当局对所得征收的所有税收，不论其征收方式如何。 二、对全部所得或某项所得征收的税收，包括对来自转让动产或不动产的收益征收的税收以及对 资本增值征收的税收，应视为对所得征收的税收。 三、本安排适用的现行税种是： （一）在内地： 1. 个人所得税； 2. 外商投资企业和外国企业所得税。 （二）在香港： 1. 利得税； 2. 薪俸税； 3. 物业税， 不论是否按个人入息课税征收。 四、本安排也适用丁本安排签订之日后征收的届丁增加或者代替现行税种的相同或者实质相似的 税收，以及适用丁将来征收而乂届丁本条第一款或第二款所指的任何其它税收。双方主管当局应将各 自税法所作出的实质变动，在其变动后的适当时间内通知对方。 五、现有税收连同本安排签订后征收的税收，以下分别称为“内地税收”或“香港特别行政区税收”。 第三条一般定义 一、在本安排中，除上下文另有解释的以外： （一）“一方”和“另一方”的用语，按照上下文，是指内地或者香港特别行政区； （二）“税收” 一语按照上下文，是指内地税收或者香港特别行政区税收； （三）“人” 一语包括个人、公司、信托、合伙和其它团体； （四）“公司” 一语是指法人团体或者在税收上视同法人团体的实体； （五）“企业” 一语适用丁所有形式的经营活动； （六）“一方企业”和“另一方企业”的用语，分别指一方居民经营的企业和另一方居民经营的 企业； （七）“海运、空运和陆运” 一语是指一方企业以船舶、飞机或陆运车辆经营的运输，不包括仅 在另一方各地之间以船舶、飞机或陆运车辆经营的运输； （八）“主管当局” 一语，在内地是指国家税务总局或其授权的代表；在香港特别行政区是指税务局局长或其获授权的代表，或任何获授权执行现时可由税务局局长执行的职能或类似职能的人士或机构；
解读新《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和 防止偷漏税的安排》 随着CEPA的实施，内地和香港经贸合作得到了全方位、多层次、宽领域的开展。在这一背景下，2006年8月21日，国家税务总局局长谢旭人和香港特别行政区行政长官曾荫权分别代表中央政府和香港特区政府，在港正式签署了《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》，该安排全面提到了双方1998年2月11日签署的《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税的安排》。新的安排有助于妥善解决两地居民投资活动中存在的税收问题，促进两地之间的经贸合作与发展。 新的《安排》在内容上增加了股息、利息和特许权使用费三项投资所得条款，妥善合理的解决了两地居民投资活动中存在的税收问题。同时，《安排》还增加了联属企业、信息交换等条款的内容，删除了独立个人劳务条款，用受雇所得替代了非独立个人劳务条款，这些都值得香港企业和个人引起关注。下面，我们就将新《安排》中涉及的新增条款以及对香港投资人所得有关的税收条款进行一下解读。 一、总体叙述 一般，国家和国家之间签定的避免所得双重征税和反避税的文件称之为协定。由于香港是我国的一个特别行政区，不是国家和国家之间，他们之间签定的文件称之为安排。新的《安排》在内容构价上完全参考的国家上通行的税收协定的版本，这是比98年安排要进步的地方。同时新《安排》在内容上还借鉴了国家税收协定研究领域的最新研究成果，在内容上更全面，更完整，也更细致。 对于《安排》的运用一般原则是，《安排》在法律地位上要高于国内法，如果《安排》和国内法有冲突，应适用《安排》的规定。但是如果《安排》规定的税收待遇低于国内法给予的税收待遇，纳税人可以选择适用国内法。 二、对香港居民的条件提出了明确的标准 只有双方的居民才能享受《安排》的待遇。根据国内税收法律，国内居民是指按照内地法律，由于住所、居所、总机构所在地、实际管理机构所在地，或者其它类似的标准，在内地负有纳税义务的人。但对于什么是香港居民98年安排没有规定。新的《安排》给出了明确的回答：1.通常居于香港特别行政区的个人； 2.在某课税年度内在香港特别行政区逗留超过180天或在连续两个课税年度（其中一个是有关的课税年度）内在香港特别行政区逗留超过300天的个人； 3.在香港特别行政区成立为法团的公司，或在香港特别行政区以外地区成立为法团而通常是在香港特别行政区进行管理或控制的公司； 4.根据香港特别行政区的法律组成的其它人，或在香港特别行政区以外组成而通常是在香港特别行政区进行管理或控制的其它人。 二、由于第一款的规定，同时为双方居民的个人，其身份应按以下规则确定： （一）应认为是其有永久性住所所在一方的居民；如果在双方同时有永久性住所，应认为是与其个人和经济关系更密切（重要利益中心）所在一方的居民； （二）如果其重要利益中心所在一方无法确定，或者在任何一方都没有永久性住所，应认为是其有习惯性居处所在一方的居民； （三）如果其在双方都有，或者都没有习惯性居处，双方主管当局应通
我国对外签订税收协定“财产收益”条款有关规定一览表 财产转让收益类别来源国征税居民国征税 1、转让主要财产为不动产的公司股份取得的收益与下列国家的协定规定 主要财产为不动产的公 司所在国征税 与下列国家协定规定转 让者为居民的国家征税 日本、美国、法国、英国、 比利时、德国、挪威、丹 麦、新加坡、瑞典、新西 兰、泰国、意大利、荷兰、 捷克、波兰、巴基斯坦、 塞浦路斯、西班牙、罗马 尼亚、巴西、蒙古、马耳 他、卢森堡、俄罗斯、越 南、乌克兰、牙买加、冰 岛、乌兹别克、摩尔多瓦、 克罗地亚、苏丹、老挝、 埃及、南非、奥地利、土 耳其、塞舍尔、马其顿、 巴新、阿曼、巴林、吉尔 吉斯、斯里兰卡、马来西 亚、芬兰、加拿大、澳大 利亚、保加利亚、印度、 匈牙利、瑞士、韩国、毛 里求斯、以色列、立陶宛、 拉托维亚、塞黑（南斯拉 夫）、爱沙尼亚、葡萄牙、 爱尔兰、菲律宾、阿联酋、 哈萨克斯坦、印尼、伊朗、 阿尔巴尼亚、阿塞拜疆、 墨西哥、摩洛哥、香港、 澳门、阿尔及利亚、塔吉 克斯坦、埃塞俄比亚、土 库曼斯坦、赞比亚、乌干 达、博茨瓦纳、厄瓜多尔 白俄罗斯*斯洛文尼亚* 科威特*亚美尼亚*孟加 拉*巴巴多斯*古巴*委内 瑞拉*突尼斯*格鲁吉亚* 特多 2、转让1栏以外的其他公司股份取得收益与下列国家（地区）协定 规定被转让股份的公司 所在国征税 （转让者参股至少25%情 况下） 与下列国家协定规定转 让者为居民的国家征税
日本*、美国、法国、英国*、比利时、德国*、挪威、丹麦*、新加坡、瑞典、新西兰*、泰国、意大利、荷兰*、捷克、波兰*、巴基斯坦、塞浦路斯、西班牙、罗马尼亚、巴西*、蒙古、马耳他、卢森堡、俄罗斯、越南、乌克兰、牙买加、冰岛、乌兹别克、摩尔多瓦、克罗地亚、苏丹、老挝、埃及、南非、奥地利（无25%限定）、土耳其、塞舍尔、马其顿、巴新、阿曼、巴林、吉尔吉斯、斯里兰卡、马来西亚*、芬兰*、加拿大*、澳大利亚*、保加利亚（未明确）、印度*、匈牙利*、毛里求斯、阿联酋（未明确）、墨西哥（无25%限定）香港、澳门、捷克*、叙利亚*瑞士*韩国*以色列*立陶宛*拉托维亚*塞黑（南斯拉夫）*爱沙尼亚*葡萄牙*爱尔兰*菲律宾*哈萨克斯坦白俄罗斯*斯洛文尼亚*科威特*亚美尼亚*孟加拉*巴巴多斯*古巴*委内瑞拉*突尼斯*格鲁吉亚* 印尼*伊朗*阿尔巴尼亚*阿塞拜疆*特多*摩洛哥* 3、转让“其它财产”取得的收益与下列国家协定规定转 让收益发生国征税 与下列国家（地区）协定 规定转让者为居民的国 家征税 日本、美国、英国、比利 时、德国、马来西亚、挪 威、丹麦、新加坡、芬兰、 加拿大、瑞典、新西兰、 泰国、意大利、荷兰、捷 克、波兰、澳大利亚、保 加利亚（未明确）、巴基 斯坦、西班牙、罗马尼亚、 奥地利、巴西（规定双方 都有征税权）、匈牙利、 印度、阿联酋（未明确） 科威特、瑞士、塞浦路斯、 蒙古、马耳他、卢森堡、 韩国、俄罗斯、毛里求斯、 白俄、斯洛文尼亚、以色 列、越南、土耳其、乌克 兰、亚美尼亚、牙买加、 冰岛、乌兹别克、塞黑 （南）、立陶宛、拉托维 亚、爱沙尼亚、葡萄牙、 爱尔兰、菲律宾、苏丹、 老挝、埃及、南非、摩尔 多瓦、克罗地亚、孟加拉、 巴巴多斯、塞舍尔、马其 顿、巴新、阿曼、巴林、 吉尔吉斯、斯里兰卡、哈 萨克斯坦、印尼、伊朗、
内地和香港特别行政区关于 对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排内地和香港特别行政区，为避免对所得的双重征税和防止偷漏税，达成协议如下： 第一条人的范围 本安排适用于一方或者同时为双方居民的人。 第二条税种范围 一、本安排适用于由一方或其地方当局对所得征收的所有税收，不论其征收方式如何。 二、对全部所得或某项所得征收的税收，包括对来自转让动产或不动产的收益征收的税收以及对资本增值征收的税收，应视为对所得征收的税收。 三、本安排适用的现行税种是： （一）在内地： 1.个人所得税； 2.外商投资企业和外国企业所得税。 （二）在香港： 1.利得税； 2.薪俸税； 3.物业税。 不论是否按个人入息课税征收。 四、本安排也适用于本安排签订之日后征收的属于增加或者代替现行税种的相同或者实质相似的税收，以及适用于将来征收而又属于本条第一款或第二款所指的任何其它税收。双方主管当局应将各自税法所作出的实质变动，在其变动后的适当时间内通知对方。 五、现有税收连同本安排签订后征收的税收，以下分别称为“内地税收”或“香港特别行政区税收”。 第三条一般定义 一、在本安排中，除上下文另有解释的以外： （一）“一方”和“另一方”的用语，按照上下文，是指内地或者香港特别行政区； （二）“税收”一语按照上下文，是指内地税收或者香港特别行政区税收； （三）“人”一语包括个人、公司、信托、合伙和其它团体； （四）“公司”一语是指法人团体或者在税收上视同法人团体的实体； （五）“企业”一语适用于所有形式的经营活动； （六）“一方企业”和“另一方企业”的用语，分别指一方居民经营的企业和另一方居民经营的企业； （七）“海运、空运和陆运”一语是指一方企业以船舶、飞机或陆运车辆经营的运输，不包括仅在另一方各地之间以船舶、飞机或陆运车辆经营的运输； （八）“主管当局”一语，在内地是指国家税务总局或其授权的代表；在香港特别行政区是指税务局局长或其获授权的代表，或任何获授权执行现时可由税务局局长执行的职能或类
非居民享受税收协定待遇管理办法(试行) 第一章总则 第一条为了规范和加强非居民享受税收协定待遇的管理，根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》(以下称征管法)及其实施细则(以下统称国内税收法律规定)和中华人民共和国政府对外签署的避免双重征税协定(含与香港、澳门特别行政区签署的税收安排，以下统称税收协定)的有关规定，制定本办法。 第二条在中国发生纳税义务的非居民需要享受税收协定待遇的，适用本办法，税收协定国际运输条款规定的待遇除外。 本办法所称税收协定待遇是指按照税收协定可以减轻或者免除按照国内税收法律规定应该履行的纳税义务。 第三条非居民需要享受税收协定待遇的，应按照本办法规定办理审批或备案手续。凡未办理审批或备案手续的，不得享受有关税收协定待遇。 第四条税务机关应为纳税人提供优质和高效服务，及时通过电话、面谈、网络、函件等多种方式解答有关非居民享受税收协定待遇的税务咨询。 第五条本办法所称非居民是指，按有关国内税收法律规定或税收协定不属于中国税收居民的纳税人(含非居民企业和非居民个人)。 第六条本办法所称主管税务机关是指，对非居民在中国的纳税义务，按税收法律规定负有征管职责的国家税务局或地方税务局。
第二章审批申请和备案报告 第七条非居民需要享受以下税收协定条款规定的税收协定待遇的，应向主管税务机关或者有权审批的税务机关提出享受税收协定待遇审批申请： (一)税收协定股息条款； (二)税收协定利息条款； (三)税收协定特许权使用费条款； (四)税收协定财产收益条款。 第八条本办法规定的有权审批的税务机关由省、自治区、直辖市和计划单列市税务机关(以下称省级税务机关)根据本地机构设置、人员配备和工作负荷等实际情况确定后及时公布，并报国家税务总局备案。 第九条在按本办法第十条规定提出非居民享受税收协定待遇审批申请时，纳税人应填报并提交以下资料： (一)《非居民享受税收协定待遇审批申请表》； (二)《非居民享受税收协定待遇身份信息报告表》(分别企业和个人填报)； (三)由税收协定缔约对方主管当局在上一公历年度开始以后出具的税收居民身份证明； (四)与取得相关所得有关的产权书据、合同、协议、支付凭证等权属证明或者中介、公证机构出具的相关证明；