中英美会计模式、会计规范之比较分析
摘 要:会计作为一种经济管理活动,是特定社会环境的产物,与特定国家的政治、经济、文化等背景密不可分。文章从会计模式、财务会计规范对中、英、美三国的会计进行比较,借此来了解中、英、美三国会计理论与实践所体现的国家的特色及其会计之间存在的差异。
关键词:中英美会计比较 会计模式 会计规范
会计为整个企业的经济运行提供信息,是企业的大脑。不同的传统、经济、政治、社会、文化及法律等环境因素对会计发展具有不同程度的影响。会计作为一种经济管理活动,是特定社会环境的产物,国际上存在着不同的会计体制,他们在会计模式、会计规范等方面各有特点。当前经济发展日益国际化的趋势亦迫切需要通过不同国家、地区有关会计的立法、惯例和实务的比较分析,据以了解并熟悉各国会计的特征及相互间差异程度的大小,以借鉴国外优秀经验,推动我国会计行业的发展,能尽早一步适应国外不同经济体制、经济环境的会计账务处理。
一、中英美会计模式的比较
会计模式是对一定国家或地区的标准化会计实践活动的综合或描述,被描述的要素主要包括:一定国家或地区的会计管理体制,会计准则或会计制度的制定与实施,会计信息的披露制度,会计监督体制等。中国会计模式的发展很大程度上受制于政府,其发展的理论基础不仅包括西方的市场经济理论,还必须具有社会主义经济的内涵。英美的会计模式则是独立发展的会计模式,其特点是不受客观目标和微观经济理论的限制,而是作为一门独立学科那样发展起来的,它以实用主义理论作为指导,并从商业理论的研究和发展中得到启迪。
1.从会计管理体制来看。英美两国会计强调专业导向,较少依赖法律,政府在会计管理上的作用有限。在美国会计管理史上,素来就以民间机构制定的会计原则、会计准则为准绳进行管理。
中国的会计管理活动由政府掌握,会计活动受到法律的约束。《中华人民共和国会计法》规定中国的会计工作由财政部主管并明确在管理体制上实行“统一领导,分级管理”的原则。从中国的会计工作管理体制看,除政府部门外,会计职业界、学术界以及其他会计组织均无管理会计工作的行政职能。
2.从会计准则或会计制度制定与颁布来看。美国的民间机构,如会计程序委员会、会计准则委员会与财务会计准则委员会在制定与颁布会计准则上起了十分重要的作用。在会计准则的实施上,强调灵活性和可选择性,会计准则只提供原则指导,会计人员可根据实际情况结合个人专业判断来选择最合适的方法
。
直到第二次世界大战,英国的会计实务完全是在法律的支配下由会计师作出职业判断。英国并未授权任何会计职业团体来制定会计准则,是广大会计职业成员从其利益和需要出发,在法律框架内制定标准和会计实务说明,与美国不同的是,它并不制定大量而浩繁的、包罗问题广泛的详细会计准则,只就当前迫切需要解决的实际问题进行研究。
在中国,企业所执行的会计标准是政府颁布的,“国家实行统一的会计制度”,不很强调会计人员的专业判断。目前,中国的会计准则虽然具有法律上的强制性,但是允许企业在会计政策上有一定的选择余地,允许企业根据需要选用不同的会计程序和方法。
3.从会计核算及信息披露来看。美国的会计核算方法偏向乐观,不断创新,在信息披露上强调保护股东的利益,提倡真实反映,并素以充分披露而闻名;英国着重强调“真实与公允”的观念,是以保护公司的债权人、债券的持有人和股东的利益为主要目的。为了保证符合“真实与公允”的要求,规定在必要的情况下,可以增补信息揭示的内容。甚至在形式变化使有关规定不能适应时,也可以偏离具体规定而作恰当的揭示;中国在会计核算上相对比较保守,其信息披露偏向于保密,主要是在法律中规范信息披露。另一方面,由于国家是会计工作的主要服务对象和会计信息的主要使用者,会计信息的披露等都要充分考虑国家宏观经济决策的需要。
4.从会计监督来看。美国会计监督以民间审计著称,企业的财务报告必须经注册会计师审计方能有效。由于美国不主张政府过多干预经济,而且通常政府的干预也仅仅是间接进行的。因此,美国民间审计无论在从业人员的数量上还是技术、方法上,都位居世界前列;英国民间审计实行自我管理的原则,政府对审计职业团体不加干预,注册会计师审计与政府审计、内部审计之间没有相互间的领导、指导和经济关系。相对而言,中国政府对经济的干预较多,会计监督也一直由主管部门进行,民间会计专业团体组织的权力很小,影响力也极其有限,民间审计的力量较弱。
二、会计规范的比较
中、英、美三国对会计准则的制定模式并不相同。英国的会计准则由民间负责制定,政府通常不直接干预;美国的会计准则由民间直接负责制定,但政府对准则的最终成文及日常的运行具有监管权;我国的会计准则由政府部门———财政部会计司制定并发布实施。在长期的历史发展中,西方国家中以英美为代表的普通法体系和中国的法律体系产生于不同的社会环境,对会计惯例和实务有不同的规范。
1.会计环境。英美两国均以私有制为基础,实行的是自
由市场经济体制。它们有强大、规范的资本市场,企业规模较大,其资本的主要来源是证券市场和商业银行;而中国是以公有制为基础,其资本市场与英美两国差距甚大,上市公司绝大多数为国有企业改制而成,国有资产占控股地位。不仅如此,中国的资本市场尚处在发育、发展阶段,规模不大,市场融资能力不足,缺乏足够的资源配置能力,这也决定了中国政府在会计模式形成起主导作用。
2.会计规范形式。英美以独立的会计准则规范会计,法律对会计不具有直接约束力。美国有数量宠大、规定细致的准则体系。英国受公司法制约制定的会计准则数量较少,规定较粗,重视运用会计人员的专业判断。随着欧共体第4号、7号和8号会计指令的颁布,英国不断修改本国相关会计法规,逐渐向协调化方向发展。中国由财政部制定会计准则,《会计法》是会计工作的根本大法,受法律约束较大。
3.财务报告。(1)财务报告的主要报送对象:英美是投资者和债权人;中国则充分考虑国家的宏观经济决策需要。(2)信息披露程度上:英美更详尽,尤其是美国,会计附注的篇幅大多超过会计报表本身,而且揭示方法多种多样,如旁注、底注、括号、补充报表、附表和信息分析报告等;中国相对粗略,附注内容较少。(3)财务报表及会计信息质量特征:英国强调“真实和公允”,满足“公认会计惯例”;美国强调“公允表述”和会计信息的相关性与可靠性,信息的可靠性是指会计信息必须能够如实反映其所要反映的对象并能加以验证,包括真实性、中立性和可核性;中国强调“真实、完整”,会计信息注重真实性和相关性,《企业会计准则》中真实性指“会计核算应当以实际发生的经济业务为依据,如实反映财务状况和经营成果”,其中仅强调了可靠性三项内容中的一层涵义,对中立性和可核性没有涉及。
4.计量规则。英美两国均十分重视稳健原则,中国更是明确提出稳健性原则,并将其作为一项衡量会计信息质量的标准单列。其共同之处如存货采用成本与市价(或可变现净值)孰低法,固定资产一般按历史成本入账,允许采用加速折旧法,研究与开发成本一般费用化(开发成本符合条件时也可资本化)。但是,英国不允许存货采用后进先出法;商誉在美国必须资本化并在40年内分期摊销,而英国则允许一次销记准备金账户,中国则按不短于10年摊销。
5.税法影响。税法对英美会计无直接约束力,会计所得与纳税所得存在相当大的差异,时间性差异按债务法递延摊销;在中国,“纳税人在计算应纳所得额时,其财务、会计处理办法同国家有关税收规定有抵触的,应当依照国家有关税收的规定计算纳税。”时间性差异可
按债务法或递延法处理。
6.会计职业组织。英美会计职业组织力量大,素质较高,在准则制定和执行中起着重大作用。英国自1979年会计准则筹划委员会(ＡＳＳＣ)成立时起,便拉开了由会计职业团体制定会计准则的序幕。美国会计准则委员会(ＦＡＳＢ)拥有由美国证券交易委员会(ＳＥＣ)赋予的准则制定权,其权威性依赖于ＳＥＣ的支持,它的突出特点是机构独立性、广泛代表性、程序充分性和重视会计理论研究。英国会计职业团体在法律框架内,从职业界的需要出发而非由政府机构授权。相比之下,中国现代会计职业组织还处于起始阶段,各方面都需要进一步完善。
7.审计。在英美,注册会计师的地位和素质都很高,所有公司的财务报表必须经过注册会计师审计并对其公允性表达意见。在中国,注册会计师队伍有待进一步扩大,注册会计师的素质远不及英美两国,审计的重点集中在上市公司。